按照现行财务制度以及经营管理方式，几家国有商业银行的财务成果存在较大水分。据人民银行1999年4月份组织的对四家国有商业银行300多家基 层营业机构，1998年度财务成果的抽样调查，仅不按现行财务制度进行核 算一项，使财务成果虚增达20％之多。如果加上因现行制度的缺陷而导致财 务成果虚增部分，水分将更大，财务成果失真，不仅掩盖了其资金运营的真实 情况，而且会加大金融风险，有关方面应及时予以调整。
一、存在的问题
（一）政策性问题
由于国家有关财务制度的原因，使商业银行的一些费用支出，尤其是 应付利息的计提以及附属资本的提取等明显脱离实际，没有体现稳健经营原则 ，潜在风险将越累越大。
1.应付利息计提方式及适用利率不明确，致使实际 操作严重背离收入与费用相互配比的原则。计提少支付多，应付利息余额大幅 度减少，有的已经出现了红数。根据《金融保险企业财务制度》规定：“企业 以负债形式筹集的资金，按国家规定的适用利率分档次计提应付利息，计入企 业成本，实际支付给债权人的利息，冲减应付利息。”对此，如果按存款逐笔 分档次计提，其适用利率，定期存款应当是其存入时的挂牌利率，活期存款应 是其支取时的挂牌利率。但是这样一来，应付利息需要逐笔计算，相当繁琐， 难以实现。如果按存期分档次，由于存入时间不同，即使同一存期，其利率也 不相同，适用利率难以确定，制度也未作明确规定。因此在具体执行时，各行 理解不一，操作各异。农行、建行、中行基本上是按存期分档次，以计提时的 挂牌利率计提，不足支付时由成本直接列支。工行是按自行确定的综合利率5 7％—69％计提。由于利率从1996年以来连续7次下调，所以无论 采用上述哪种方法计提，应付利息的提取都严重不足。以包头四家国有商业银 行为例，1998年末各项存款余额达1465亿元，应付利息余额仅为8 2472万元，实际平均计提利率仅为056％，比现行的活期利率还低 .其中一家营业机构出现了红数6905万元，其当年利润仅为4552 万元，二者相抵实为亏损2353万元。制度规定计提应付利息的初衷是要 体现收入与费用的配比，即利用该项负债产生收益时应分摊其相应费用。而实 际执行中不仅没有体现这一思想，而且加大了以后年度的财务压力。
2.贷款呆账准备金提取比例偏低，核销条件过严，使大量呆账不能及时核销，呆账准备金得不到及早足额补充，虽增加了眼前账面利润，但潜在风险加大。
按照现行制度规定，呆账准备金按年末贷款余额的1％差额提取，当年实际呆 账比例大于1％时可全额补提呆账准备金，但需缴税。这个提取比例，无论是 从国内实际情况看还是从国际上看都显偏低。以包头四家国有商业银行为例， 截至1999年3月底，各项贷款余额为1528亿元，其中逾期贷款17 8亿元、呆滞贷款153亿元、呆账贷款35亿元，分别占贷款总数的 1165％、1001％、229％。据了解，这个比例和全国整体水 平差不多，仅呆账贷款一项所占比重也远远高于目前的计提比例，如果加上逾 期贷款、呆滞贷款中隐含的呆账贷款，这个比例会更高。再从国际上看，美国 花旗银行在信贷资产管理上不会比我们差，但其准备金率也高达324％。 由于呆账准备金太少，连经过严格审核的呆账都难以全部核销。为了少缴税减 少支出，完成利润指标，多数行在实际操作中，对核销贷款不足部分，有的放 到次年核销，有的则红数反映。
贷款呆账准备金按1％的比例计提明显不足， 但真要核销时，又要受到严格的限制。现行核销呆账贷款的条件：一是借款人 和担保人被依法宣布破产，进行清偿后，不能还清的贷款；二是贷款人死亡， 或者依照《民法通则》有关条款规定，宣布失踪或宣布死亡以其财产或遗产清 偿后，未能还清的贷款；三是贷款人遭受重大自然灾害或意外事故，损失巨大 而且不能获得保险补偿，确实无力偿还的部分或全部贷款，或者以保险赔偿清 偿后，未能还清的贷款；四是经国务院专案批准核销的逾期贷款，这样规定的 结果是使大量事实上的呆账无法核销。首先从企业的破产来讲，我国的《破产 法》第二条规定：本法适用于全民所有制企业。这样对集体、民营企业的破产 无法可依，不能破产，当然也就不符合核销的条件。其次是对目前相当数量的 国有企业而言，既未破产，也未遭受重大自然灾害或意外事故，但是由于技术 落后、设备老化、决策失误、行政干预、政策性放款等原因，造成企业效益低 下，贷款形成呆滞而无法核销。而国有企业是四家国有商业银行的主要服务对 象，所以由此造成的事实上呆账又无法核销的贷款所占比重也最大。此外，即 使满足上述条件，又要层层上报各自总行，各自总行核批时，还要受到国家经 贸委下达的核销呆账的规模控制。
这样多方设防，使大量事实上的呆账无法核 销，呆账准备金就不会得到更多的补充，长此下去，账面利润是高了，但是死 滞贷款也会越累越多，潜在风险也将会越来越大。
3.表内应收利息核算期限 长，企业付息能力差，应收利息核销难，不仅使利润虚增，而且要交纳营业税 ，并进行利润分配，表内应收利息的核算期限尽管已经由原来的3年逐步调整 为现行的1年，但是无论从实际执行情况看，还是与国际上通常3—6个月的 核销期限相比都显偏长。仍以包头四家国有商业银行为例，应收利息余额由1 996年的32369万元，上升到1998年的398468万元，年平 均增幅达241％。这还不包括其中一家将应列入应收利息核算，因确实收 回无望而列催收利息核算的15180万元，如果加上这一块年均增幅将达4 17％。表内应收利息是与贷款相伴随的。由于前述原因，使商业银行的收 息率越来越低。一方面收息率在降低，另一方面应收利息的核销条件几乎与呆 账贷款的核销一样苛刻，因而使表内应收利息居高不下。由此造成这四家银行 要累计垫缴营业税39877万元，使其总行多缴所得税151335万 元，两项合计达191212万元。据此推断，全国由此造成四家国有商业 银行垫缴营业税及多缴所得税的金额是相当客观的。在国有商业银行资本金不 足的情况下，其实质是用其吸收的存款垫交税金，搞超额分配，加大了商业银 行的风险。
（二）经营管理问题
商业银行为了追求最大利润，采取制定以利润为核 心的管理考核指标，层层签订责任状，与下属经营机构的费用开支、个人福利 待遇以及负责人业绩等挂钩的片面作法，又加大了财务成果的水分，加剧了潜 在风险。主要表现在：
1.贷款呆账准备金未按制度规定足额提取。按照现行贷款呆账准备金规定的 提取比例已经够低了，但是仍有商业银行未能足额提取，仅包头一家商业银行 1998年少提贷款呆账准备金28489万元，其实际提取数是由上级行 下达指标来确定，这个指标有理由推测是由利润指标倒推出来的。
2.贷款呆 账核销不及时。现在多数行处对于贷款呆账的核销，采取的对策是：如果贷款 呆账准备金余额能够足额核销呆账贷款，则当年全部核销。否则将不足部分放 到以后年度核销，而不是当年直接列成本。个别行虽然一次性核销，但不足部 分则是以红数反映。在被调查的商业银行分支机构中，有的1998年末贷款 呆账准备金红数余额高达4790万元，相当于其同期利润的二分之一。
3.应付利息计提少。工行系统是按照其总行确定的综合利率进行计提，从实际操 作看显然不足，有的基层行已经出现红数。其它三家银行基本上是按计提时的 挂牌利率计提，由于利率的持续下调，这种计提方法更显不足，因此三家银行 对不足支付部分均直接由利息支出科目列支，应付利息的计提已失去意义，也 直接导致其在利率下调后的前几年利润虚增。
4.为了完成利润指标，采取以 贷款收息、以贷收贷从而将应放表外核算的利息纳入表内核算等数字游戏来调 整收支现象，也不同程度存在。
为了促使商业银行稳健经营，降低金融风险， 国家有关财务制度、商业银行的经营管理以及中央银行的监管等几方面均应作 适应调整。二、调整的内容一财务制度的调整
1.贷款呆账准备金应实行分类 提取，且综合提取比例应不低于3％。目前贷款实行分类管理正在逐步推行， 为贷款呆账准备金的分类提取提供了前提条件。各类贷款的提取比例应与全国 该类贷款形成呆账的概率相接近。此外，为了防止通过人为调整各类贷款的比 例，从而实现少提呆账准备金现象，现阶段有必要再规定贷款呆账准备金的综 合提取比例。这样一方面便于监控商业银行是否少提呆账准备金；另一方面可 作为是否缴税的界限，即超过此数作为应税额进行缴税。对于贷款呆账准备金 的提取比例，目前四家国有商业银行虽然都在进行不良资产的剥离，但考虑现 行企业的效益以及银企的管理现状，3％的比例并不高。为减轻国家财政的压 力，可采取逐年提高的办法解决。以后随着各项改革的逐步完善，国有银行真 正步入商业银行轨道后，再取消综合提取比例的限制，完全实行分类提取方法 提取贷款呆账准备金。
2.要区分商业银行为稳健经营而从财务核算上核销呆 账亦即不放弃债权的核销，与商业银行放弃债权而核销呆账的区别。从现行呆 账核销的条件及指标控制等严格的限制条件看，其实质是一种放弃债权的核销 .对于不放弃债权的核销，应赋予商业银行以自主权，国家有关部门对此可制 定一些指导性管理办法，由商业银行自主决定进行核销。且对这类贷款，商业银行不仅不向债务人透露核销的信息，而且仍要作为自己的资产视同 或有资产纳入表外核算进行管理催收。只有那些不得不放弃债权的贷款才由国 家有关部门进行严格审核同意后再核销，亦即放弃债权的核销。
3.以负债形 式筹集的资金，不再计提应付利息，改为由利息支出科目直接列支。这样做的 理由：一是商业银行是经营货币的特殊企业，以负债形式筹集资金是其主要业 务，且具有连续性和稠密性，这是任何其它企业在筹资上无法比拟的。如果商 业银行也按照一般企业那样计提应付利息，显然不现实；二是一般企业的主要 成本原材料可以采用先进先出法进行成本核算，那么商业银行的主要成本利息 支出也可采用类似的方法，即先到期的存款先支付利息，也是合规的；三是目 前各商业银行的应付利息余额与应支付利息相比已少得可怜，多数行在应付利 息不足支付时，不足部分已直接从利息支出科目中列支，有的行已经过渡到直 接从利息支出科目中据实列支，而不再计提应付利息，顺水推舟便于操作，也 是可行的。
4.缩短表内应收利息的核算期限，同时放宽应收利息的核销条件 .表内应收利息的核算期限，国际通常做法为3—6个月，考虑我国多年积累 的问题较多，企业负担沉重，效益差付息能力低的现状，表内应收利息的核算 期限应缩短为三个月为宜。如果从贷款逾期3个月考虑这个期限是短了些，但 是目前许多正常贷款的利息也难以收回，两项应收利息加起来还是可观的。权 衡财政税收与商业银行稳健经营涵养税源，这个期限也是合理的。为了避免商 业银行垫缴营业税及进行超额分配，对难以收回的应收利息应采取类似前述贷 款呆账的核销方式进行核销。
5.对贷款呆账准备金、坏账准备金、投资风险 准备金应统一规定按核算单位计提、核销。这样有利于监管部门监督管理，也 可增强各商业银行分支机构财务成果的可比性。
（二）国有商业银行自身经营管理的调整
商业银行的经营管理，最重要的是其经营理念的确定。其次是与之配套 的科学的管理办法。为此商业银行首先要确立追求最大利润与长期稳健经营并 重的经营理念。与之配套的管理办法的制定、考核指标的确定等等都应体现这 一经营理念。商业银行的信贷资产质量决定其风险程度，商业银行的中长期贷 款又占相当比重，其质量高低要经几年才能显现，三项准备金的计提核销同样 涉及几个年度，现行的以年度利润为目标的考核指标，均忽视了这一点，具有 短期行为。在考核指标的量化上要全面权衡，不能偏废。在考核期限上，应至 少以3年为一个考核期，其经营业绩才能较真实地体现。
（三）中央银行监管内容的调整
目前中央银行对商业银行的监管重点放在了市场准入、退出、业务范围 、存贷比例、利息执行等《中国人民银行法》明确规定的监管内容上，而对于 商业银行附属资本如贷款呆账准备金、坏账准备金的提取核销，以贷收息，以 贷收贷等表面涉及财务成果，深层次则可能酝酿金融风险，影响其长期稳健经 营等，同样属于《中国人民银行法》规定的监管内容则不够重视，为此中央银 行应明确内部监管部门，加强这方面的监管。四国家对四家国有商业银行管理 的调整目前，国家对四家国有商业银行的管理，主要是通过中央银行及财政等 部门进行，具有一定局限性，而对其经营决策、日常运作等重要事项的监督管 理几乎处于真空，缺乏必要的约束，也是导致其财务成果水分较大难以长期稳 健经营的一个重要原因。为此，应成立监事会代表国家行使监督管理职责。
通 过上述调整，虽然在短期内国家利税收入要受到很大影响，但是它可以挤掉财 务成果的水分，还财务成果真实面目，便于国家经营决策，还可以涵养长期稳 定的税源，更可以增强国有商业银行抵御风险的能力。
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