出口退税负担机制旨在确定出口退税是中央独自承担还是中央、地方共同负担；在中央、地方共同负担时，是完全由省一级政府负担还是层层分解。本文只研究不同出口退税负担机制下中央和省之间及省与省之间的关系。由于我国现行税制及财政体制形成于1994年，故以该年作为研究的起点。

　　一、不同出口退税负担机制下中央和地方的关系

　　（一）中央负担出口退税

　　1.1994～1997年。1994年我国进行了里程碑式的财税体制改革，将增值税作为共享税：进口环节增值税归中央，国内增值税按照75%　：25%　的比例在中央和地方政府间分成，而出口退税完全由中央政府承担。在退税方法方面，我国对老外资企业实行“出口免税”，对其他企业实行“先征后退”。在这种体制下，一个地区出口越多，得到的隐性转移支付越多（我国东部地区出口远高于中西部地区，获得的隐性转移支付也多于中西部地区），所以各地方采取各种措施鼓励出口。

　　2.1997～2004年。这期间继续实行中央负担100%　退税的政策，但退税方法有所改变。1997年，对有进出口经营权的生产企业实行“免、抵、退”税政策，1999年，对老外资企业也实行该办法。随着外贸经营权的放开，2002年，在出口生产企业中全面推行“免、抵、退”税办法。 “免、抵、退”税政策使地方税收收入减少，如果不做相应补偿，势必影响地方推行“免、抵、退”税政策的积极性。“免、抵、调库”政策就是在准确核算地方因实行“免、抵、退”税办法而减少的财政收入的基础上，对地方财政给予的相应补偿。这种体制只是增加了“免、抵、退”税政策的内容，实质未变。

　　（二）中央、地方共同负担出口退税

　　1.2004～2005年。从2004年1月1日起，中央、地方分担出口退税：中央负担基数以内及超基数75%　的退税；地方负担超基数退税的25%　。同时，继续实行“免、抵、退”税办法。

　　由于超基数退税要由地方政府负担一部分，则一地出口越多，需负担的出口退税越多，致使出口增长较快地区的财政压力增大。相应地，各地鼓励出口的积极性减弱。

　　另外，异地采购使问题更为复杂。随着生产力的不断发展，企业间的专业化协作越来越强，出口企业出口的产品不一定是在一地完成生产的，异地采购不可避免。这就造成出口产品生产地政府获得了增值税收入，却未承担退税，而出口产品出口地政府未获得增值税收入，却要承担其退税，从而出现部分地方政府限制外购产品出口、限制引进出口型外资项目等问题。

　　2.2005年至今。2004年开始实行的负担办法在实践中很快显现出一些问题，从2005年1月1日起，我国将中央、地方出口退税负担比例调整为92.5%　：7.5%　。不仅如此，从2005年9月1日起，退税资金来源程序也有所变化：由国库退付的出口货物退增值税统一从中央库款中退付，2005年及以后年度出口货物退增值税中应由地方财政负担的部分，由地方财政在年终专项上解中央财政。这期间继续实行“免、抵、退”税办法。 与2004年的负担机制相比，地方分担数额减小，地方财政压力减轻。但总的来讲，这种体制仍不利于出口较多的地区。

　　以上只是从理论上进行了分析。在实践中负担机制又出现了一些问题。

　　二、我国出口退税负担机制存在的问题

　　（一）中央与地方的增值税收入分配关系复杂，影响出口退税负担机制的确定

　　1.“两税”返还。众所周知，增值税为共享税，进口环节增值税完全归中央，国内环节增值税由中央和地方按照75%　：25%　的比例分成。但中央和地方的分配关系远不是这么简单。我国在中央和地方共享增值税的基础上，还实行中央对地方的税收返还制度。中央财政对地方税收返还数额，以1993年为基期年核定，以后逐年递增，递增率按全国增值税和消费税增长率的1：0.3系数确定，即全国增值税和消费税每增长1%　，中央财政对地方的税收返还增长0.3%　；后改按各地“两税”增长情况1：0.3挂钩。如果地方上划中央收入达不到核定基数，则中央按实际收入数返还。就性质而言，该制度是一种转移支付，是年年都有的经常性收入返还。

　　2.对民族地区的转移支付。根据《中华人民共和国民族区域自治法修正案（草案）》说明中第一条“民族地区每年增值税增量的百分之八十由中央专项转移支付给民族地区”的规定，民族地区得到的增值税收入更多。

　　3.“免、抵、调库”。为了补偿地方因实行“免、抵、退”税而减少的财力，我国实行了“免、抵、调库”政策。使问题变得更复杂。我国自1997年开始实行“免、抵、退”税办法。但1997年对地方因免、抵而减少的增值税收入的补偿是根据1998年初的统计审核情况单独计算出来的，未采用“免、抵、调库”。1998年，“免、抵、调库”办法正式实施，自此至2004的7年间。我国共办理“免、抵、调库”2139.6亿元，全部按照增值税分享办法和中央对地方的税收返还办法对地方进行了利益补偿。

　　在考虑“免、抵、调库”政策时，中央、地方的增值税收入中还要加上调库数额。由于“免、抵、调库”形成的收入是假设如果仍实行“先征后退”时能够取得的收入，只是作为中央财政对各地补偿时参考的一个依据，因而它是虚的。但事实上目前调库资金几乎参与了从中央到地方收入、支出的全过程，造成资金流的虚增和核算程序的复杂。

　　在如此复杂的收入分配机制下，中央和地方获得的增值税收入比例是每年变动的，中央和地方政府退税占增值税收入的比重也在变，给出口退税负担比例的分配带来麻烦。

　　（二）2005年出口退税分担机制调整只是权宜之计

　　此次调整，地方政府的分担比例由25%　骤降至7.5%　，中央多承担了很大一部分退税，这对缓解地方政府的财政压力很有好处，但是，一旦中央财政的收支状况与出口形势发生变化，这一政策也许又需要再调整。如果政策变换太频繁。就可能使地方政府产生一种心理预期，期望分担更低的比例，从而不利于促进地方政府按时支付退税款。因此，需要逐步建立起更长期、稳定的出口退税机制。

　　（三）仍有可能产生新欠，影响企业的公平竞争

　　2005年全国税收收入总额达到30866亿元（不包括关税和农业税），比上年增长20%　，增收额是5148亿元。与此同时，地方财政却因农业税的取消而更加困难。所以在我国。税收收入的超高增长与地方财政困境是并存的。而且在我国现行体制下，政府的级次越低，机动财力越少，回旋余地越小，基层财力的不足直接导致出口退税的困难，不可避免地出现“新欠”问题。这种情形导致的一种结果就是，中央不欠账了，地方欠账。中央制定的“应退尽退”原则面临挑战。

　　另外，地方财政状况的差异可能影响退税，进而影响企业的公平竞争。从全国看，地方财政负担的出口退税部分，有的是由省（直辖市）级政府负担。不再向下分解，如北京；有的是将其层层分解至各级政府，差异之大在我国实属少见。各地实行的不同方法及各地的不同财力，使出口企业的退税待遇产生差异，影响其公平竞争。这种情况在1994年之前就出现过，比如1992年中央和地方的分担比例是80%　：20%　，广东省执行的结果是经济发达地区很好地完成了任务，而欠发达地区只能负担10%，有的地方甚至由企业全部自行承担。企业获得退税情况的不同直接影响其在国际市场上的竞争力。

　　（四）基数未做调整，出口增长快的地区仍会感觉到压力

　　自2004年1月1日起实施的机制规定以2003年出口退税为基数，超基数部分中央和地方按照比例分成。2005年只是调整了中央和地方的分成比例，基数未做变动。而一旦某些地方出口超速增长，基数便会变得微不足道，就有可能使暂时缓解的地方财政压力在若干年后重新凸显。

　　（五）出口退税受益者与承担者不统一的矛盾未得到解决

　　2005年调整之后，由于地方应负担的出口退税大为减小，使人担心旧机制下的矛盾重新出现。比如，由于地方负担出口退税比例降低，地方惩治企业骗取出口退税的决心和动力减小，中央为了反骗取退税不得不继续维持现行的单证和程序要求。而且，在地方负担部分超基数退税的情况下，只要存在异地采购，便会出现地区间的不平衡。由于西部地区是净货源流出地，东部地区为净货源流入地，东部地区负担退税较多。从实际情况看，2004年全国出口总额为5934亿美元，各省市出口状况极不均衡。其中，广东出口占全国出口的比例为37%　，江苏、上海、浙江、山东、福建、天津、；北京、辽宁等八省市的出口占全国出口的比重为55.25%　，其他21个省市的出口比例仅为7.75%　。2004年按照规定地方要负担的330亿元超基数退税支出中，310亿元集中在十大口岸城市。出口集中地区出口退税负担压力极大，新增加的财力用于出口退税，就满足不了教育、卫生、城市建设等资金需要。

　　三、完善我国出口退税负担体制的对策

　　（一）仍将增值税作为共享税，出口退税由中央和地方共同负担

　　在增值税为共享税的条件下，应由中央地方政府共同承担出口退税，这样可以体现收入与支出相匹配原则，也可调动地方政府防范、打击骗取出口退税的积极性。但在实践中可能出现地方欠企业出口退税的问题。为解决这个问题，可采取以下措施：

　　1.不改变分配顺序。仍坚持现行的“先分配、后退税”制度，可以进行两种调整：

　　（1）仅改变出口退税中央地方负担比例。今后在收支形势及外贸形势变化时，继续调整中央和地方负担出口退税的比例。但这只可以暂时缓解矛盾，不能从根本上解决问题。地方政府分担退税所带来的拖欠企业退税、异地采购造成的分配不均等问题仍不能完全得到解决。

　　（2）同时改变增值税收入分配比例和出口退税中央地方负担比例；①取消对地方的“两税”返还。在测算的基础上，重新确定中央和地方的增值税分配比例。这可以使中央、地方的收入比例简单、明了、方便退税负担的确定。②取消“免、抵、调库”。今后中央政府不再向地方调库，用地方政府免抵应调库部分来抵顶其分担的出口退税，但由此造成的地方财力的减少必须通过合适的转移支付制度进行弥补。即实行免、抵不调库。用地方政府免抵应调库部分作为其分担的出口退税额，中央政府不再向地方调库。

　　笔者认为，这种方法的优点是简单易行。缺点是：第一，对各地的影响不同。出口企业所占比重大、经济外向型程度高的地区。所受影响较大。比如，山西省朔州市，免、抵额主要集中在平朔安太堡露天煤矿，该企业为全市国税收入的税源大户，其收入占市级收入的46%　。如果调库指标取消，财政肯定出现困难，因此必须按照过去几年的调库情况。通过转移支付制度对地方进行弥补。第二，财政税收总收入会减少，这需要对公众说明。为了保持可比性，将实行调库的8年间（1998～2005年）的调库数剔除，来比较今后年度的税收任务完成情况。这种减少只是在取消调库的第一年发生。以后年度税收便会随经济的发展而增长。

　　2.改变分配顺序。调整增值税收入分配比例。将现行的“先分成、后退税”改为“先退税、后分成。”即企业增值税收入首先全部入中央库，扣除出口退税之后再在中央和地方政府之间进行分配。

　　笔者认为。这种方法可以消除隐性转移支付，解决地方欠退税、异地采购造成的分配不均等问题，是近期可以采用的一个较好方法。

　　（二）将增值税作为中央税，出口退税完全由中央负担

　　从总体上看，出口退税的受益范围是全国，因而具有公共产品的特征。但从前面的分析可以看出，企业发生了出口才会有出口退税问题，而企业又是遍布全国各地的，所以出口退税的受益范围又具有地区性。在这种情况下，如果将增值税改为中央税，出口退税改为完全由中央财政负担，可以解决地区间的矛盾。

　　但是，增值税占我国财政收入的比重较高，将近一半，如果作为中央税，肯定会减少各地的收入，改革中会有阻力，所以必须同时改变其他税种的分享比例或设计新的转移支付制度，由于变动力度大，可将此作为长期目标。