我国现行企业所得税的征收是两套税法并存的体制，一是全国人大制定，1991年7月1日起实施的《外商投资企业和外国企业所得税法》及国务院发布的实施细 则，适用于外商投资企业和外国企业二是全国人大授权国务院制定，1994年1月1日起实施的《企业所得税暂行条例》及实施细则，适用于内资企业。企业所 得税制度内外两套税法并存，在当时基本适应了我国改革开放、吸引外资的需要，但是随着我国步入WTO后的过渡期和经济全球化的发展，统一内外资企业所得税 的要求迫在眉睫，已经成为当前税制改革的重要选择。
一、统一内外资企业所得税的必要性
（一）内外资企业税负必须公平的现实需求
目前，从名义税率看，内外资企业所得税的税率都是33％，但外商投资企业的税收优惠多于内资企业；同时，在所得税纳税扣除方面，外商投资企业也比内资企业 更为宽松，税前扣除项目、标准、范围的差异很大。导致内资企业所得税平均实际负担率为23％左右，外资企业所得税平均实际负担率为13％左右，两者相差 10个百分点。由于内外资企业的待遇差异，使得内资企业在同样的经营条件下，竞争力被明显削弱，处于一种劣势的地位，根本不利于内资企业的发展。
我国改革开放已经发展到一个新的阶段，随着经济全球化步伐的加快和我国经济继续保持较高的增长水平的发展态势，跨国公司也将越来越多地进入我国各个产业和 行业；我国企业也将越来越多地参与国际市场角逐。企业的经营方式、融资方式和渠道将不断创新和多样化；企业的并购、改组，特别是我国国有企业的改制，也将 日益频繁；国际会计原则和各国税制、税收政策也将不断调整、完善；生产社会化的发展使得企业有更广泛的空间实行市场主导的资源优化配置；国际间的税收竞争 和协调、国际避税与反避税都将更加剧烈。企业所得税管理面临着层出不穷的新环境、新情况、新问题。
面对这种市场更加开放的形势，我们对外资企业的“超国民待遇”虽然不违反WTO的原则，但统一税法、公平税负完全符合现代市场经济的要求，完全有利于提升 国有企业竞争力和国家竞争力。要培养民族品牌和自己的大企业，就必须尽快建立统一的企业所得税制度，要对企业所得税的税制要素进行全面规范，使名义税率和 实际税负尽量接近。要努力改善投资环境，为所有企业提供一个稳定、公平和透明的税收环境。目前客观上存在的两税合并进展“只听楼梯响，不见人下来”的现状 应该尽快改变。
（二）应对世界性减税浪潮的必要举措
1986年美国政府提出了在其历史上堪称最重要的一个税制改革方案后，世界上许多国家纷纷效仿。2001年美国政府再次推出庞大的减税计划，进一步推进全 球性的减税浪潮。此次世界性的税制改革具有一个非常明显的特点，即涉及范围的广泛性和改革方向的一致性都是空前的。各国税收制度、征税方法趋同，不仅说明 全球经济的相互依赖性在日益加强，而且也反映出国家之间彼此借鉴经济管理经验的重要性受到了各国政府的重视。我国的基本趋势是朝着“简税制、宽税基、低税 率、严征管”的方向发展。目前各国都在减少税率档次、降低各档次的边际税率、通过堵塞税法漏洞来扩大税基等方面进行了一系列改革。因此，我国必须应对世界 性的减税浪潮。统一内外资企业所得税制度也是为企业减税、改善我国投资环境的一项必要举措。
（三）对外资企业的反避税工作已刻不容缓
我国吸引外资的数额一直在国际上处于领先的地位，并且在2002年超过美国成为世界上吸引外资最多的国家。目前世界上大约有145个国家在华投资，世界 500强公司当中约有150个公司在华投资。外商投资企业和外国企业所得税法确实在吸引外资方面发挥了功效，但是在其他方面的成果似乎还不是很理想，外资 企业“常亏不倒”的同时，生产规模却在不断扩大。事实证明，他们在利用我国给予的税收优惠，采用转让定价等一系列手段进行避税，使我国的财政收入不断流 失。
我们通过对主要外资来源地的分析就可以看出对中国投资最大的地区是来自亚洲的香港、日本、台湾等地，而不是欧洲和北美。在2001年投资数量靠前的国家 和地区是香港35.66％，维尔京群岛10.77％，美国9.46％，日本9.28％，台湾6.36％。其中，维尔京群岛被称为避税天堂。过多的投资资 本来源于避税地，会让人对投资的真实性产生怀疑。这不仅增加了税收管理的复杂性和难度，也会对国家的声誉以及财政收入带来消极的影响。对外资企业的税收优 惠，事实上给内资企业造成了明显的伤害（例如在混合所有制大量出现的今天，按照25％的标准界定为外商投资企业并给予税收优惠。就是对内资企业明显歧 视）。因此，从根本上维护国家主权和经济利益就显得十分紧迫，必须尽快建立统一的内外资企业所得税制度才能公平税负和反避税。
二、税前扣除项目、标准、范围的国际比较
我国企业所得税制度内外两套税法并存，有相当部分内容已与国际接轨，但仍存在着一定的差距。总体来看就是在税率和税收实际负担方面“内重外轻”，在税前 扣除项目和标准方面“内紧外松”，在税收优惠方面“内少外多”。目前看来，这些差距的成因不再是所有制差异所致，而是综合税制差异和税制总体规划思路的差 异所致。
从各国企业所得税法来看，目前我国企业所得税允许税前扣除项目的规定，如费用（销售费用、管理费用、财务费用等）、税金（除增值税以外的各项税金）、固定 资产折旧或长期资产摊销，损失（经营亏损和投资损失以及其他损失）等，几乎相同，没有什么差异。但我们在具体扣除标准上和扣除的限制上，却存在着差异：
1、国外没有扣除标准限制而我国有扣除标准限制的项目。如，工资、广告费、业务招待费、公益救济性捐赠等。在我国，这些基础扣除限额或比例的规定，对内资与外资企业又不尽相同。对外资企业的标准要宽松或低一些，而对内资企业标准要严格或高一些。
2、国外与我国都有扣除规模限制，但我国都是较为严格的项目。如，固定资产折旧、坏帐准备金的提取、损失跨年度结转等。在这些扣除项目的标准上，我国制定 的扣除标准相对较严，如在固定资产加速折旧法的采用上，我国限制较多；在坏帐准备计提的比例上，我国较低；在损失结转上，我国规定的向后结转期限与发达国 家比，相对较短且限制较多，如加拿大、澳大利亚、法国、德国、英国、美国等，损失结转在7年以上，甚至可无限期向后结转。
3、在限定性扣除项目的范围上，我国规定过多。我国除了上述项目在税前扣除有限制外，其他还有很多项目对内资企业也都做了类似的限定，如：利息支出、大修费支出、从提取的职工福利费中列支所谓福利人员的工资、业务宣传费等。
4、 别国允许税前扣除而我国却不允许税前扣除的项目。属于这种扣除项目主要是股息的扣除。股息税前扣除的目的是防止出现对股东投资所获取股息的重复征税的问 题，对股息的税前扣除，最终使从企业利润分配环节向股东分配的利润达到只征一种所得税的目的；要么只征公司所得税（当公司所得税税率高于股息所得税率）， 要么只征股息所得税（当股息所得税率高于公司所得税率）。目前采用税前对股息直接扣除的国家有：冰岛、西班牙、瑞典，采用间接扣除（即完全归集抵免制和部 分归集抵免制）的国家有：澳大利亚、芬兰、法国、德国、意大利等。由于我国不允许股息的税前扣除，实际上导致企业重复纳税（即缴纳企业所得税，又缴纳个人 所得税），最终造成给股东分配的利润所缴纳的所得税税率，实际达到55％。这样，非常不利于调动和鼓励民间闲散资金加入企业的投资，也不利于帮助企业筹集 资金扩大再生产。我国银行紧缩银根，企业急需融资但税负太重，内资企业如何快速发展﹖有效的办法之一就是允许股息在税前扣除。
三、中外企业所得税产生税前扣除差异的成因
过去我们一直以为，企业的国家所有制形式是导致企业税前费用列支失控的主要原因，因此在所有制没有得到根本性改变之前，采用了加大对企业税前扣除限制的权 宜之计。而现在，在非国有经济比重日益提高的今天，这种成本开支“软约束”的状况依然没有改变。仔细反省我们的过去，认真地与国外税制进行比较，我们发现 企业成本开支“软约束”的状况、中外企业税前扣除差异较大的真正原因，还是治税思想和税制设计逻辑上的差异所致。
1、以企业作为源泉“税控装置”的思想导致我国对企业税前扣除的限定过多、过严和范围过宽。与西方国家相比，他们对税源的控制主要以个人所得税为主，通过 对个人所得税设置了较多的税前扣除和抵扣项目，从而使个人对索取票据、保存发票等方面更具有积极性，从交易的源头保证了交易的真实性，有力地防止了企业成 本费用“虚列”和虚增。而我国，采取的是一种相反的思路：用控制企业、单位的财务核算的办法，来控制和征缴个人所得税，而不是以个人为汇算清缴个人所得税 的对象。从而使得个人对票据是否填开、填开是否真实等毫无兴趣，使经济交易的真实性在源头上没能得到控制，因而企业成本的虚假膨胀，也在所难免。在这种情 况下，加大对企业税前扣除的限制也就成为最后的防线。造成企业税前扣除项目和标准的太多和太严，也不利于纳税人实际操作和税收征管的简便高效实施。
2、割裂了税种间的逻辑联系，“单税种突进式”改革导致企业所得税控税的难度越来越大。在西方国家的税制设计中，税种之间达到了接近完美的“分工与协 作”：个人所得税对税源管理与控制发挥作用，流转税行使财政收入的功能，企业所得税发挥对个人所得税与流转税协调与补充管理的作用。如，通过加大对个人所 得税的管理，保证了企业账面收入的真实性，从而可以放松对企业税前扣除的限制，也保证了流转税的足额征收；将个人所得税的中档税率（一般是第二和第三档） 设置到与企业所得税税率接近或相等的水平，从而自动地防止了企业因为加大税前工资的支出而导致的税收收入总量的减少；对股息的税前扣除，协调了个人所得税 与企业所得税的矛盾，等等。相比之下，我国各税种之间的内在关系的搭配，不能显现出对各种经济交易的制衡与管理，各个税种只管各自收入的增长，相互之间在 税源管理的配合上几乎是空白。在这种孤立无援的情况下，企业所得税的征收者要凭自己的力量堵住漏洞，结果是只能不断地增加税前扣除的项目、范围和严格扣除 的标准。因此，企业所得税和个人所得税必须同时改革，才能相互补充和呼应，才能达到事半功倍的效果。
四、统一内外资企业所得税的思路设想
（一）前提是全国人大尽快将统一的所得税法重新立法
《外商投资企业和外国企业所得税法》是全国人大制定的税收法律，《企业所得税暂行条例》是全国人大授权国务院制定的税收行政法规，统一内外资企业所得税法 的出发点应该是法规向法律靠拢。全国人大应将统一的所得税法尽快重新立法，最晚不能超过2006年。因为，自2001年12月加入WTO的5年过渡期很快 就到最后的期限了，时间刻不容缓、迫在眉睫。新的《企业所得税法》应自2007年正式实施。
（二）启动的条件是税收收入充裕和对财政减收影响不大
自2004年以来，税收收入增长迅速。2005年1－6月同样增长迅速，表明我国已经具备了对于两税合并初期可能产生的税收减少的财政负担能力。另外，由 于增值税转型改革和企业所得税改革均可能影响税收收入，所以只有在增值税转型成功后，财政减收因素消化了，所得税改革才可能更加顺利。因此，2006年应 该全面推行增值税转型，最大限度的减少2007年实施新《企业所得税法》带来的减收风险。
（三）新法应体现“简税制、宽税基、低税率、严征管”
两税合并后，外资企业应继续享受五年的“两免三减半”税收优惠，以保持税收政策的过渡性。对国内企业应统一优惠政策，以产业倾斜为主，区域优惠为辅。具体来讲，新法应该统一纳税人的认定标准、税率、税基确定方法、税前扣除标准、征管范围等税制要素内容。
1、应当合理界定纳税人。
我国现行所得税的状况是外商投资企业以法人为纳税人，内资企业以实行独立核算的单位为纳税人。其实质上是不区分法人和非法人的。因此，新税法应改变将纳 税人分为内资企业和外资企业的做法，应当按照国际惯例区分为居民企业和非居民企业。凡是按中国法律法规设立的企业、公司、事业单位、社会团体、民办非企 业、基金会等都属于居民企业，负无限纳税义务；非居民企业是指依照外国法律在中国设立的常设机构、代表处等，只负有限纳税义务，只对其来自中国的收入课 税。只有这样，才能更好地与现代世界市场经济接轨。
2、应当清理税收优惠和拓宽税基。
根据“宽税基”的要求，必须要对改革开放以来的企业所得税优惠政策，按照统一税法、公平税负、以产业倾斜为主、区域优惠为辅的原则进行清理的同时拓宽税 基。除一些特殊的区域外，应取消地区税收优惠，为企业创造公平的竞争环境。应当加大对国家产业调整政策鼓励的特定行业、特定产业如环保产品、节能产品、 高科技产品 的税收优惠。此外，税收优惠的方式除法定的减免税外，还应采用降低税率、加速折旧、收入打折、税收抵免等多种优惠办法。
3、应当采用20％的单一比例税率便于反避税。
“低税率”是新一轮税制改革的重要原则。单一的比例税率是当今世界企业所得税税率的主流形式，操作简便。有利于公平竞争和整个社会经济效率的提高，它透明 度高，比较直接的体现了横向公平。累进税率注重公平调节，操作上比较繁琐。建议新税法只确定一档20％的比例税率。一方面使中国内资企业普遍得到降低税负 带来的实际好处；另一方面对财政收入的冲击不会太大。此外还能减少由于税率差异给关联企业留下合理避税的空间。同时，还有利于在经济全球化下进一步扩大引 进外资，减少国与国之间税率不同所引起的避税温床。
4、应当统一税基确定方法和税前扣除标准。
新税基必须涵盖销售货物收入、提供劳务收入、财产转让收入、租金收入、利息、股息红利收入、接受捐赠等所有收入除财政拨款、行政性收费以外 。在税收待 遇上，内外资企业应一视同仁，不再搞区别对待。应当统一内外资企业的折旧水平，规范税前扣除标准，取消计税工资、业务招待费、广告费、公益性捐赠等限制标 准，应当将所有与生产和经营有关的合理支出费用准予税前扣除。对允许扣除部分只做原则性规定，尽量增加定性扣除范围和减少定量限制标准。必须要明确权责发 生制和收付实现制的具体适用的收支项目以便于征管。
5、应当对加强反避税工作给予更多的关注。
反避税主要是针对企业利用关联企业之间的关联交易业务转移利润的行为进行审计、调查和调整。应制定确切的法律依据。在经济全球化形势下，跨国纳税人和纳税人跨国交易增多，在新的所得税法中对反避税应给予更多的关注，便于征纳双方准确掌握法律依据和操作。
6、应当明确征管范围，避免国、地税之间争抢税源。
按照“严征管”的要求，新税法应进一步完善企业所得税征管，应通过严征管来消化一部分因降低税率造成的减收因素。应专门制定企业所得税纳税申报管理制度， 加强预征管理，建立征管台帐。还应该明确国、地税的征管分工范围，规定凡缴纳增值税的企业，其企业所得税由国税局负责征管；凡缴纳营业税的，其企业所得税 由地税局负责征管。对既缴纳增值税又缴纳营业税的企业，按其经营主业缴纳流转税的多少来确定企业所得税征管归属权。对既不缴纳增值税也不缴纳营业税的企 业，其企业所得税应由地税局负责征管。对外商投资企业和外国企业所得税继续由国税局负责征管。这样才能使国、地税做到“铁路警察，各管一段”。从而避免 国、地税之间争抢税源。
7、应当尽量缩小会计制度与所得税会计之间的差异。
新税法最终应达到“简税制”的目的。近年来，会计与税法两者之间的差异过多，纳税人既要依法纳税，又要贯彻政府发布的会计制度，增加了纳税成本。有些会计 与税收差异复杂难懂，纳税调整操作繁琐，对税收征纳双方提出了不切合实际的要求，最终造成无意识违反税法规定的现象十分普遍，增加了纳税成本和征税成本。 差异过多，不但增加了纳税人申报时进行纳税调整的工作量，也使税务部门审核纳税申报增加了不必要的工作量，建议新税法应该协调好两者之间必要的差异并尽量 缩小差异，使纳税调整项目清晰明确、简便易行。
五、国外税前扣除项目、标准、范围的借鉴
通过对中外税前扣除项目、标准、范围的比较，我们觉得对内外资企业的所得税合并，尤其是税前扣除项目、标准、范围的合并，不能再沿用单税种突进的办法进行，如果个人所得税、流转税不做协调性改革，内外资企业所得税合并的成效就会大大降低。
1、取消内资企业工资税前扣除的限制性规定，与外资企业一样，允许企业将工资全额列入成本。但与此同时，个人所得税税率做出相应调整：将个税扣除标准提高 到1500元／月，将原一档税率调高至10％，第二、三档的税率分别提高到25％和30％，取消第四、五、六档税率，保留第八、九档税率，职工福利费考虑 可按1000元／人的标准计提。
2、取消广告费税前扣除标准的任何比例限制。
3、业务招待费的税前扣除标准统一到外商投资企业的标准上。
4、公益救济性捐赠提高捐赠扣除比例，折旧计提的标准与方法统一到外商投资企业的标准上。
5、允许企业向股东支付的股息（股利）在税前扣除。当该企业所得税税率低于股息（股利）个人所得税税率时，对股息（股利）按两税率差补交个人所得税；当企业适用的所得税率高于股息（股利）个人所得税税率时，对从税后利润支付的股息（股利）免征个人所得税。
6、增大研究开发费的加计扣除标准和范围，配合增值税转型来刺激企业所有者对科技设备的更新和投资热情，帮助企业减轻税负。
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