90年代初，业务量成本法（activity－based costing，简称ABC）十分热闹，之后一些公司对这种复杂的成本技术有所冷淡，其原因在于ABC法比当初文章中所建议的更难实施，而且并非所有实施的组织都达到了预期的效果。最近一些文章主要是从人力和战略的观点论述了实施ABC法的困难。然而，据最近美国管理会计师协会成本管理小组的调查表明，被调查公司中，54％应用了ABC法的公司将它用于会计以外的决策领域；另有89％的应用公司说它值得实施。

　　1． ABC法的应用现状

　　调查表明，被调查公司中有49％的公司采用了ABC法。本文将“采用”定义为：公司决定实施ABC法并投入必要的资源。在没有采用ABC法的公司中，25％的公司说他们正在考虑，只有5％的公司说他们仔细考虑后又放弃了。

　　ABC法在非制造性公司、财务、金融、非营利、公用事业和其他服务性机构的采用呈上升趋势，采用比例达61％；在制造行业是45％。

已采用了ABC法的公司中，54％已达到用在会计以外的某些决策领域的阶段，14％还处于分析阶段，只有2％的公司说他们实施了ABC法后又放弃了。

2．哪些公司采用ABC法

影响采用ABC法的因素包括：成本失真的可能性，决策时使用成本信息的程度，系统创新的缺乏和组织的大小。

2．1成本失真的可能性

成本失真的可能性越大，组织采用ABC法的动机越强烈。

成本失真可影响许多决策领域包括顾客盈利分析。美国中部一家公司的会计经理说，他们原有的管理受到了强大的冲击，因为ABC法分析显示，如果将他们为一个重要客户所做的全部工作都考虑在内的话，在这个占其销售收人6％－7％的客户身上根本无利可图！

当成本失真的可能性较小时，应用ABC法的好处将非常有限。美国南部一家制造公司的成本会计主管说：“我们是一家生产单一产品的工厂，我们不相信我们的成本数据会因ABC法而有显著的改善或更新。”

2．2决策时使用成本信息的程度

即使ABC法能从根本上降低产品的成本失真，若公司决策时不能很好地利用成本信息，公司也不会实施ABC法。在有关竞争、降低成本和价格决策基准等问题上，被调查者将决策时使用成本信息的程度列在前列。

一家制造公司的经理说他们公司曾考虑采用ABC法，但还是放弃了。其中一个关键的原因是公司对产品价格的控制权很小。产品价格完全由市场决定，可信度高的产品成本信息显得不是那么重要。他进一步说，ABC法对我们的需求来说似乎是太复杂了。

2．3系统创新的缺乏

几位被调查者说他们公司正在安装新的信息系统。实际上，15％的未来用者说他们正安装新的信息系统或使原有的信息系统升级。相反，只有7%的采用者提到了系统创新。通常都是在完成了系统升级后才计划实施或考虑实施ABC法。

系统创新阻碍应用ABC法至少有两个原因：首先，实施ABC法将花费大量的时间和精力。如果重点放在其他重要的系统的改进上，将没有足够的资源来完成ABC项目。其次，ABC系统比传统的成本系统需要更为详细的信息。由于需要更多的信息来实施ABC法，许多公司宁愿等到支持系统被改进或替代之后再实施ABC法。

2．4组织的大小

采用ABC法的公司规模一般比未采用者要大。这可能是因为规模不同，公司的可用资源也不同（如人力资源和资金），且实施ABC法具有规模效应。

3．影响ABC法成功的因素

影响ABC法实施成功的最重要因素与决定是否采用它的因素不同。要达到“成功”的阶段，即ABC法已用于会计以外的决策领域的阶段，必须考虑时间、其他待实施的创新项目、现有信息系统的先进程度、管理上层的支持、ABC与财务系统的集成以及将ABC法作为预算系统的一部分。

3．1时间

实施ABC法通常比预料的时间要多。一般来说，达到使用水平的公司早在3年前就开始实施ABC。公司规模越大，达到使用水平所用的时间越长。

3．2其他创新项目

62％的公司说他们未到达使用阶段是因为实施了别的创新项目。几个被调查的公司说他们实施ABC法有困难，因为还有别的优先项目，比如开发新产品并进入新市场，实施新的信息系统，企业重组或再造等。美国东北部一家制造公司的财务总监说，因为实施其他重要创新项目，他们公司仍处于ABC的分析阶段。除ABC外．他们公司还在实施部门范围内的信息系统，全面质量管理，精益生产，准时化生产，计算机集成制造（CIM），MRP II等。公司首席执行官已制订了非常积极的成本削减和效率目标。这些项目都影响了ABC法的实施，但是管理层普遍认为ABC法也将有助于其他创新项目。

3．3信息技术先进程度

信息系统的改进通常先于采用ABC法和达到ABC法的使用水平，高水平的信息技术对大多数公司来说是达到使用阶段的重要因素。在达到使用阶段的公司中，61％得到高于平均水平的信息技术得分，相比之下只有46％的非使用阶段公司达到这个水平。通常而言，公司的信息技术系统如果具有以下特征，则实施起ABC法来就会容易一些，它们是：良好的子系统（如销售系统、制造系统等）集成，用户界面友好，可获得前12个月的销售量、成本和绩效数据，以及所有这些数据的实时更新。

3．4高层领导支持

调查结果显示，如果ABC法用于会计领域之外的话，它需要高层领导强有力的支持。这些支持包括：上层领导对ABC主动支持的程度，是否投人足够的资源以及企业竞争战略的联系程度等。为使ABC法发挥作用，应组织公司内所有员工投入一定的时间。

3．5与财务系统的集成

财务报告中若使用ABC法提供的成本信息，决策层在作决策时通常加以利用。企业的经理们倾向于关注那些对外发布的信息。在达到使用阶段的公司中，47％的公司说他们已将ABC法集成到基本的财务系统中，只有7％的未达到使用阶段的公司说他们这样做了。

管理层一般只需要一个成本系统，原因是没有足够的资源搞两套系统。因此ABC实施者必须开发一套系统，既能向市场部和制造部经理提供成本信息又能满足外部报告的要求。审计人员认可这种系统，因为它提供了完全成本，尽管在作内部决策时需排除一些固定成本（如折旧和其他费用分摊）。

3．6作为预算过程的一部分

将ABC信息用于预算领域是增加组织使用的另一个手段。在ABC法用户中，45％的公司将做预算作为使用ABC法的原因之一，使ABC成为预算过程的一部分。

4．ABC法通常是值得的

调查显示，54％的ABC法用户将它用于决策；89％的用户说它值得实施；42％的使用者称他们的成本管理系统良好或优异。下面的例子说明了ABC法有哪些好处。

美国一家电力公司的负责人说，他们公司因实施ABC法而显著地节省了成本，并估计今后会节省更多。最近在统计其下属的一个电厂的安全成本时，通过ABC法，发现现场的安全成本明显高于同类工厂，安全区也比其他厂大而且比法律所规定的要大。结果安全区被缩小，节省了l00万美元的安全成本。但是该公司负责人说，ABC法的真正价值在于整个公司的成本意识增强了。通过实施ABC法，大约共节省了4千万美元。

5．存在的问题

但是并非所有ABC法的实施都是有效的。在采用了ABC法的公司中，3l％的公司说现在对ABC法是否值得实施下结论还为时尚早；有2％的公司说ABC法是不值得的。

另有许多人说ABC法不是唯一的途径而是许多可用工具中的一种。一位美国中西部的制造主管就说，没有可以将成本降低的重点领域，它只能帮助你更好地理解成本，以便知道该改正什么。另外的人说资源限制是一个主要的问题。

要定量分析ABC法的好处也很困难。一家信息处理服务公司的成本分析经理说：“在我们公司，要评价ABC法给公司带来的好处很难，尽管我们知道公司在这个项目上投入了很多。”

考虑实施或已实施了ABC法的公司应认识到，尽管某些产品或市场因素会使ABC法的应用产生效益，但同样的因素可能会使ABC法实施失败。在实施ABC法之前，企业应该了解本文提到的获得成功的必要因素：其它优先项目、管理上层的支持、信息技术力量的强弱以及与财务、预算系统的集成等。要有耐心，实施ABC法是需要花时间的。